Wprowadzone kryteria formalne oraz konieczność spełniania ustawowych przesłanek mają zagwarantować pełną realizację zasady równości wobec prawa oraz powszechność opodatkowania. Nowelizacja ma także wyeliminować nierówne traktowanie podmiotów działających w porównywalnych warunkach, co zachęci zagraniczne fundusze do inwestowania na terenie Polski. Przepisy są jednak nieprecyzyjne i budzą wiele wątpliwości interpretacyjnych.
Nowelizacja miała
uporządkować kwestie kwalifikacji funduszy inwestycyjnych oraz zasad podlegania
zwolnieniom podatkowym. Ustawodawca słusznie wskazał na różnice w specyfice
organizacyjno-prawnej polskich funduszy i funduszy funkcjonujących w innych
państwach członkowskich Unii Europejskiej. „Obecnie,
szukając podmiotowych lub przedmiotowych
kryteriów zwolnienia podatkowego, nie wystarczy mechaniczna analiza statusu
prawnego i kwestii regulacyjnych danego funduszu zagranicznego pod kątem ich
podobieństwa do regulacji polskich” – mówi Tomasz Hatylak, doradca podatkowy w kancelarii Squire Sanders Święcicki
Krześniak. Na gruncie prawa obowiązującego do 31 grudnia 2010 r. istniał
szereg wątpliwości związanych z klasyfikacją zagranicznych funduszy
inwestycyjnych. Polska Ustawa o funduszach inwestycyjnych z dnia 24 maja 2007
r., definiuje fundusze zagraniczne jako fundusze inwestycyjne otwarte lub
spółki inwestycyjne
z siedzibą w państwach członkowskich UE, prowadzące działalność zgodną z prawem
wspólnotowym, regulującym zasady inwestowania w papiery wartościowe (art. 2
punkt 9 Ustawy). Przed wprowadzeniem nowelizacji sądy administracyjne
wielokrotnie rozstrzygały, czy zagraniczny fundusz inwestycyjny, który spełnia
wymogi określone w art. 2 ustęp 9 Ustawy o funduszach inwestycyjnych jest
funduszem działającym na terenie Polski i – co za tym idzie, czy będzie
podlegał zwolnieniu podatkowemu na terytorium Polski. Ówczesna linia
orzecznictwa wyrażała pogląd,
że uzależnianie stosowania zwolnienia podatkowego od podejmowania przez
zagraniczny fundusz inwestycyjny konkretnych działań określonych w Ustawie o
funduszach inwestycyjnych, była zbyt wąską interpretacją artykułu 6 ustęp 10
Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
„W obowiązującej wówczas rzeczywistości
prawnej, każdy podmiot, który spełniał kryteria zagranicznego funduszu
inwestycyjnego określone w Ustawie o funduszach inwestycyjnych, prowadził w Polsce
działalność na jej podstawie – nawet jeśli zasady jego funkcjonowania albo
relacji z inwestorami regulowało prawodawstwo kraju siedziby funduszu” –
wyjaśnia Tomasz Hatylak.
Kwestii opodatkowania zagranicznych funduszy inwestycyjnych dotyczy przede wszystkim wprowadzony w artykule 6 ustęp 10a. Analiza językowa całego przepisu, wskazuje na odrębnych adresatów norm zawartych w tym samym artykule (art. 6 ustęp 10 i 10a). Ustęp 10 dotyczy wszystkich funduszy działających na podstawie Ustawy o funduszach inwestycyjnych – zarówno podmiotów polskich, jak i zagranicznych. Zaś adresatami normy określonej w ust. 10a są tylko fundusze inwestycyjne spełniające łącznie wymienione w tym miejscu warunki:
a) podlegają opodatkowaniu w państwie swojej siedziby (zarówno nieograniczony obowiązek podatkowy, jak i status rezydenta podatkowego);
b) wyłącznym przedmiotem ich działalności jest zbiorowe lokowanie środków pieniężnych, zebranych w drodze publicznej lub niepublicznej subskrypcji, w papiery wartościowe i podobne instrumenty finansowe;
c) prowadzą działalność na podstawie zezwolenia;
d) podlegają nadzorowi regulatora;
e) posiadają depozytariusza, który przechowuje aktywa.
„Trudno przyjąć uzasadnienie wprowadzenia odrębnego zwolnienia
podatkowego dla funduszy zagranicznych, które - powołując się na zasady
wykładni ulg i zwolnień podatkowych - wskazuje,
że art. 6 ustęp 10 dotyczył jedynie funduszy polskich – rozumianych jako
fundusze inwestycyjne utworzone i działające w oparciu o Ustawę o funduszach
inwestycyjnych, ponieważ rzeczony artykuł odnosi się jedynie do kryterium
„działania” nie wspominając przy tym o kryterium „utworzenia” funduszu” –
dodaje Tomasz Hatylak.
Jednocześnie, przepisy znowelizowanej ustawy wprowadzają także dodatkowe kryteria formalne, których spełnienie jest konieczne w przypadku ubiegania się o zwolnienie podatkowe. Wśród stawianych warunków znajdują się:
- obowiązek zapewnienia organom podatkowym dostępu do informacji podatkowych (klauzula przeciwdziałająca nadużyciom, ugruntowana w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości);
- udokumentowanie miejsca siedziby funduszu zagranicznego certyfikatem rezydencji;
- a także – złożenie przez fundusz zagraniczny pisemnego oświadczenia podmiotowi wypłacającemu należności na rzecz funduszu, o spełnieniu warunków określonych w art. 6 ust. 10a oraz o byciu rzeczywistym właścicielem wypłacanych mu należności.
„Zgodnie
z zasadami wykładni prawa podatkowego, od 1 stycznia br. zwolnieniu podatkowemu
podlega każdy zagraniczny fundusz inwestycyjny, spełniający literalnie powyższe
kryteria. Zmodyfikowane przepisy nie tworzą nowej rzeczywistości prawnej, mają
zaś bardziej charakter porządkujący. Powodują także powstanie szeregu
wątpliwości natury interpretacyjnej”
– mówi Tomasz Hatylak. Wątpliwości
budzi przede wszystkim ocena podlegania nadzorowi właściwych władz państwa oraz
posiadania depozytariusza. „Wydaje się,
że powinny być one oceniane z punktu widzenia regulacji kraju rezydencji
zagranicznego funduszu inwestycyjnego – nie zaś z perspektywy polskiego systemu”
– mówi Tomasz Hatylak. Problemy
stwarza także zakres pojęciowy sformułowań ustawowych, mianowicie „inwestycji
wspólnego inwestowania” oraz „lokowania środków pieniężnych”, interpretowany w
oparciu o wykładnię systemową i analogię do definicji znajdujących się w Ustawie
o funduszach inwestycyjnych. „Tymczasem,
interpretacja powinna opierać się o wykładnię językową, traktując Ustawę o
funduszach inwestycyjnych jako narzędzie pomocnicze” – mówi Tomasz Hatylak. Z kolei pisemne oświadczenie o spełnieniu
warunków określających zwolnienie odbierane jest jako nadmierny i
nieuzasadniony obowiązek administracyjny. „Problematyczne
jest także określenie treści i formy takiego dokumentu. Wydaje się bowiem, że
każde, dowolne pisemne oświadczenie zawierające informacje określone w
przepisach będzie ważne z prawnego punktu widzenia” – ocenia Tomasz Hatylak. Analizując treść
przepisów zawartych w ustępach 10 i 10a, pojawia się także pytanie czy warunki
zwolnień podatkowych dla funduszy polskich i zagranicznych są analogiczne. „Wprowadzenie kryterium odbiorcy należności
jako ich „rzeczywistego beneficjenta” w przypadku funduszy zagranicznych, budzi
wątpliwości o zgodność przepisów z prawem wspólnotowym. Nie ma bowiem takiej
regulacji w odniesieniu do należności wypłacanych na rzecz funduszy polskich, w
których inwestorami mogą być podmioty zagraniczne” – dodaje Tomasz Hatylak.
Zagadnienia dotyczące
nowych regulacji podatkowych w stosunku do zagranicznych funduszy
inwestycyjnych były przedmiotem dyskusji podczas seminarium „Nowe zasady opodatkowania
funduszy inwestycyjnych – alternatywa dla dotychczasowych rozwiązań?”, które
odbyło się 19 kwietnia br. w siedzibie kancelarii prawnej Squire Sanders Święcicki
Krześniak. Spotkanie zorganizowano pod auspicjami Polskiego Oddziału
Międzynarodowego Stowarzyszenia Podatkowego (IFA).